緒論
現行財務會計按程度分為三個層次：初級財務會計、中級財務會計和高級財務會計。初級財務會計的主要目的就是讓大傢掌握財務會計的基本概念及記賬的基本程序和方法，其核心就是圍繞證—賬—表三大要素來展開的。中級財務會計針對的是通用財務報告，即一般工商企業的基本經濟業務的會計核算和通用財務報表（即資産負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益變動表及附表）的編製。而高級財務會計的目的則是講述中級財務會計所沒有涉及的一些內容，這些內容的特點可以用三個字來概括，即“難”、“特”和“新”。“難”體現在會計處理的復雜性上。一般認為，高級財務會計中存在三大難點：合併會計、外幣報表折算與合併、物價變動會計，後來隨着衍生工具的不斷涌現，衍生工具會計成為高級財務會計的又一大難點。?
?我國著名會計學家常勳教授1999年出版專著《財務會計三大難題》（立信會計出版社），2002年又出版一本名為《財務會計四大難題》的專著（立信會計出版社），就反映了這種變化。因此，合併會計、外幣報表折算與合併、物價變動會計和衍生工具會計形成了目前高級財務會計的四大難點。“特”主要體現在兩個方面：一是特殊組織會計，如合夥會計、政府與非營利組織會計；二是特殊業務，如企業重組與破産會計、租賃會計、養老金會計、遺産與信托會計等。“新”則體現在一些前沿領域，如財務報告的改進、現值與公允價值會計、人力資源會計、緑色會計（又稱環境會計）、社會責任會計等。
一般來講，教材是針對在理論研究中已經形成了比較一致的觀點、在實務中已經有了相應的制度規範的內容來進行闡述的。由於高級財務會計本身帶有一些探索的意味，因此，一些編者會將還處於爭議階段的內容納入高級財務會計中。由於本教材是針對研究生而編寫的教材，因此我們將其命名為《財務會計研究前沿》，主要為高級財務會計的內容。為了區別於本科高年級所學的《高級財務會計》課程，本書在編排和寫作上體現出以下一些特點：
第一，前瞻性。由於在該課程中大部分是較難和較特殊的內容，而相應的這些內容的制度規範在我國目前還不是很係統或者比較落後，雖然《企業會計準則（2006）》在很多領域填補了我國以前會計規範中留下的空白，但一些準則還衹是停留在比較粗的原則性的規範階段，可操作性並不強，有些問題的規範根本沒有涉及。比如合併會計，我國《企業會計準則第33號——合併財務報表》中對多層與交叉持股的會計處理基本沒有涉及；《企業會計準則第19號——外幣折算》對外幣報表合併問題、企業破産會計等也是如此；而衍生工具會計的規範則主要體現在比較粗的原則性的規定上。因此，為了保證本書的先進性和前瞻性，在結合我國現有的規定上，我們主要參考了美國財務會計準則委員會（FASB）的財務會計準則（FAS）及國際會計準則理事會（IASB）的國際會計準則（IAS）和國際財務報告準則（IFRS）。以合併會計為例，我們主要參考了IASB的IFRS3《企業合併》、IAS27《合併財務報表和對子公司投資會計》和IAS28《對聯營企業投資會計》，FASB的FAS140《企業合併》和FAS141《商譽和其他無形資産》等相關規定。
第二，係統性。為了避免衹見樹木不見森林的現象，本教材特別註重對理論和問題闡述的係統性。比如，在《企業會計準則第33號——合併財務報表》對合併財務報表的規範中，衹是提出了對合併會計實務——母公司觀念下在順流交易的一種按不完全權益法會計處理的一種方法，而當同學面臨着在主體觀念下或逆流交易或采用完全權益法時的合併會計處理之間的關係時，就會在邏輯關係上理不出頭緒。為瞭解决這個問題，本書第1章專門對母公司觀和主體觀（包括美國目前運用的現行觀）、完全權益法和不完全權益法、順流交易和逆流交易的處理進行了對照，以便使同學們明確在不同情況下運用不同的方法或觀念之間的區別。
現行財務會計按程度分為三個層次：初級財務會計、中級財務會計和高級財務會計。初級財務會計的主要目的就是讓大傢掌握財務會計的基本概念及記賬的基本程序和方法，其核心就是圍繞證—賬—表三大要素來展開的。中級財務會計針對的是通用財務報告，即一般工商企業的基本經濟業務的會計核算和通用財務報表（即資産負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益變動表及附表）的編製。而高級財務會計的目的則是講述中級財務會計所沒有涉及的一些內容，這些內容的特點可以用三個字來概括，即“難”、“特”和“新”。“難”體現在會計處理的復雜性上。一般認為，高級財務會計中存在三大難點：合併會計、外幣報表折算與合併、物價變動會計，後來隨着衍生工具的不斷涌現，衍生工具會計成為高級財務會計的又一大難點。?
?我國著名會計學家常勳教授1999年出版專著《財務會計三大難題》（立信會計出版社），2002年又出版一本名為《財務會計四大難題》的專著（立信會計出版社），就反映了這種變化。因此，合併會計、外幣報表折算與合併、物價變動會計和衍生工具會計形成了目前高級財務會計的四大難點。“特”主要體現在兩個方面：一是特殊組織會計，如合夥會計、政府與非營利組織會計；二是特殊業務，如企業重組與破産會計、租賃會計、養老金會計、遺産與信托會計等。“新”則體現在一些前沿領域，如財務報告的改進、現值與公允價值會計、人力資源會計、緑色會計（又稱環境會計）、社會責任會計等。
一般來講，教材是針對在理論研究中已經形成了比較一致的觀點、在實務中已經有了相應的制度規範的內容來進行闡述的。由於高級財務會計本身帶有一些探索的意味，因此，一些編者會將還處於爭議階段的內容納入高級財務會計中。由於本教材是針對研究生而編寫的教材，因此我們將其命名為《財務會計研究前沿》，主要為高級財務會計的內容。為了區別於本科高年級所學的《高級財務會計》課程，本書在編排和寫作上體現出以下一些特點：
第一，前瞻性。由於在該課程中大部分是較難和較特殊的內容，而相應的這些內容的制度規範在我國目前還不是很係統或者比較落後，雖然《企業會計準則（2006）》在很多領域填補了我國以前會計規範中留下的空白，但一些準則還衹是停留在比較粗的原則性的規範階段，可操作性並不強，有些問題的規範根本沒有涉及。比如合併會計，我國《企業會計準則第33號——合併財務報表》中對多層與交叉持股的會計處理基本沒有涉及；《企業會計準則第19號——外幣折算》對外幣報表合併問題、企業破産會計等也是如此；而衍生工具會計的規範則主要體現在比較粗的原則性的規定上。因此，為了保證本書的先進性和前瞻性，在結合我國現有的規定上，我們主要參考了美國財務會計準則委員會（FASB）的財務會計準則（FAS）及國際會計準則理事會（IASB）的國際會計準則（IAS）和國際財務報告準則（IFRS）。以合併會計為例，我們主要參考了IASB的IFRS3《企業合併》、IAS27《合併財務報表和對子公司投資會計》和IAS28《對聯營企業投資會計》，FASB的FAS140《企業合併》和FAS141《商譽和其他無形資産》等相關規定。
第二，係統性。為了避免衹見樹木不見森林的現象，本教材特別註重對理論和問題闡述的係統性。比如，在《企業會計準則第33號——合併財務報表》對合併財務報表的規範中，衹是提出了對合併會計實務——母公司觀念下在順流交易的一種按不完全權益法會計處理的一種方法，而當同學面臨着在主體觀念下或逆流交易或采用完全權益法時的合併會計處理之間的關係時，就會在邏輯關係上理不出頭緒。為瞭解决這個問題，本書第1章專門對母公司觀和主體觀（包括美國目前運用的現行觀）、完全權益法和不完全權益法、順流交易和逆流交易的處理進行了對照，以便使同學們明確在不同情況下運用不同的方法或觀念之間的區別。
財務會計研究前沿緒論第三，註重說明理論及制度淵源與國際比較。本書的一個突出特點是所討論的許多問題在國際上並未達成共識，因而存在着許多分歧和爭議，如衍生工具的公允價值確定和套期會計的處理、合併會計中購買法與權益結合法的存廢問題、外幣報表合併中“先消除後折算”與“先折算後消除”的問題等。這些問題並不存在一個絶對的標準，為了使讀者瞭解這些問題的實質，我們將一些制度的演進過程和國際間的不同做法都列舉出來，讓讀者自己去作判斷。
第四，可操作性。會計的一個基本特點是其實用性，即可操作性。為了突出這一點，本教材對每一章出現的基本問題在闡述理論的基礎上，均通過實例進行講解。即使是最新的會計問題，如衍生金融工具的會計處理，我們也會通過實例進行介紹，對會計處理進行詳細說明。會計問題如果不能通過結果和數據得到最終的體現，那麽，泛泛的研究則意義不大。因此，我們強調不同會計方法的比較，最終要落實在方法計算的結果的比較上，以及這一結果的經濟後果的比較上。
最後，在本教材的內容安排上，首先是高級財務會計的四大難點，由於本科階段已經學習了合併的基本程序和方法，外幣業務的核算和外幣報表折算的基本方法，所以，這些內容我們沒有再進行闡述，而是在此基礎上作了更進一步的討論，如合併會計中的復雜會計處理、外幣報表合併問題等。接下來則是特殊業務的論述，包括破産清算會計、養老金會計、租賃會計、關聯方關係及其交易等。財務報告既是會計的最終産品，也是一種與時俱進不斷變化的産品，本教材最後兩章專門討論了中期與分部報告和財務報告的改進這兩個關於財務報告的主題。
各章討論的主要內容為：
第1章：企業合併與合併財務報表。
在合併財務報表編製的基本理論中，主要涉及三個問題：一是對合併行為按購買看待還是按權益結合來看待——合併方法；二是對合併範圍的確定，是以多數股權、法定控製權為標準還是以實質控製權為標準——合併政策；三是在合併過程中，是以母公司股東為主或將集團內的所有企業一同對待還是按股權比例進行合併——合併理論。本章我們首先討論這三個方面的理論及所存在的爭議。接下來我們會係統地闡述在不同情形下對抵消分錄的會計處理。在合併報表的編製過程中，公司間交易的抵消是核心內容。而在編製抵消分錄時，依據不同的合併理論（母公司理論、主體理論或現行理論），母公司對長期股權投資使用不同的方法（成本法、不完全權益法或完全權益法），以及內部交易的流嚮不同（順流或逆流），都會使合併抵消的會計處理存在差異。最後我們分別論述合併會計中的特殊問題：①股權變動的會計處理，包括股份的收購、股權的出售、子公司股票交易産生的股權變動；②間接與交叉持股的合併處理，包括聯屬企業結構、間接控股的合併處理和相互持股的合併處理；③合併每股收益與合併所得稅。
第2章：外幣報表折算與外幣報表合併。
本章所討論的主題有兩個：一是外幣報表折算，二是外幣報表合併。從報表折算的發展進程看，一共出現過四種報表的折算方法：區分流動與非流動項目法、區分貨幣性與非貨幣性項目法、時態法和現行匯率法。在這四種方法中，區分流動與非流動項目法、區分貨幣性與非貨幣性項目法、時態法的共性是把各項交易和會計事項當作單一的外幣交易來進行折算，而現行匯率法是把報表折算當成一個整體來考慮的。而目前廣泛使用的折算方法就是兩類：時態法和現行匯率法。如何選擇使用時態法和現行匯率法，美國是從功能性貨幣的角度來確定兩種折算方法的選擇原則的，因此先要明確功能性貨幣的定義和確定標準。根據上面闡述的原則，當將海外子公司所在地的貨幣確定為功能性貨幣時，外幣報表的折算應采用現行匯率法；而將母公司的報告貨幣確定為功能性貨幣時，則采用時態法。因而本章後面將對這兩種情形下的折算與合併進行舉例說明，最後對這兩種方法的比較及外幣報表折算與合併中的問題進行一個簡要的說明。
第四，可操作性。會計的一個基本特點是其實用性，即可操作性。為了突出這一點，本教材對每一章出現的基本問題在闡述理論的基礎上，均通過實例進行講解。即使是最新的會計問題，如衍生金融工具的會計處理，我們也會通過實例進行介紹，對會計處理進行詳細說明。會計問題如果不能通過結果和數據得到最終的體現，那麽，泛泛的研究則意義不大。因此，我們強調不同會計方法的比較，最終要落實在方法計算的結果的比較上，以及這一結果的經濟後果的比較上。
最後，在本教材的內容安排上，首先是高級財務會計的四大難點，由於本科階段已經學習了合併的基本程序和方法，外幣業務的核算和外幣報表折算的基本方法，所以，這些內容我們沒有再進行闡述，而是在此基礎上作了更進一步的討論，如合併會計中的復雜會計處理、外幣報表合併問題等。接下來則是特殊業務的論述，包括破産清算會計、養老金會計、租賃會計、關聯方關係及其交易等。財務報告既是會計的最終産品，也是一種與時俱進不斷變化的産品，本教材最後兩章專門討論了中期與分部報告和財務報告的改進這兩個關於財務報告的主題。
各章討論的主要內容為：
第1章：企業合併與合併財務報表。
在合併財務報表編製的基本理論中，主要涉及三個問題：一是對合併行為按購買看待還是按權益結合來看待——合併方法；二是對合併範圍的確定，是以多數股權、法定控製權為標準還是以實質控製權為標準——合併政策；三是在合併過程中，是以母公司股東為主或將集團內的所有企業一同對待還是按股權比例進行合併——合併理論。本章我們首先討論這三個方面的理論及所存在的爭議。接下來我們會係統地闡述在不同情形下對抵消分錄的會計處理。在合併報表的編製過程中，公司間交易的抵消是核心內容。而在編製抵消分錄時，依據不同的合併理論（母公司理論、主體理論或現行理論），母公司對長期股權投資使用不同的方法（成本法、不完全權益法或完全權益法），以及內部交易的流嚮不同（順流或逆流），都會使合併抵消的會計處理存在差異。最後我們分別論述合併會計中的特殊問題：①股權變動的會計處理，包括股份的收購、股權的出售、子公司股票交易産生的股權變動；②間接與交叉持股的合併處理，包括聯屬企業結構、間接控股的合併處理和相互持股的合併處理；③合併每股收益與合併所得稅。
第2章：外幣報表折算與外幣報表合併。
本章所討論的主題有兩個：一是外幣報表折算，二是外幣報表合併。從報表折算的發展進程看，一共出現過四種報表的折算方法：區分流動與非流動項目法、區分貨幣性與非貨幣性項目法、時態法和現行匯率法。在這四種方法中，區分流動與非流動項目法、區分貨幣性與非貨幣性項目法、時態法的共性是把各項交易和會計事項當作單一的外幣交易來進行折算，而現行匯率法是把報表折算當成一個整體來考慮的。而目前廣泛使用的折算方法就是兩類：時態法和現行匯率法。如何選擇使用時態法和現行匯率法，美國是從功能性貨幣的角度來確定兩種折算方法的選擇原則的，因此先要明確功能性貨幣的定義和確定標準。根據上面闡述的原則，當將海外子公司所在地的貨幣確定為功能性貨幣時，外幣報表的折算應采用現行匯率法；而將母公司的報告貨幣確定為功能性貨幣時，則采用時態法。因而本章後面將對這兩種情形下的折算與合併進行舉例說明，最後對這兩種方法的比較及外幣報表折算與合併中的問題進行一個簡要的說明。